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L'Ordinanza n 4719 del 22 febbraio 2021 della Corte di Cassazione si esprime in merito al rapporto tra scudo fiscale e attività di accertamento.
In particolare, essa esplicita il principio secondo il quale affichè nell’ambito dello scudo fiscale operi l'effetto preclusivo si richiede, oltre all'elemento quantitativo e numerico tra il reddito accertato e le attività “scudate”, anche il collegamento tra l'importo delle somme rimpatriate e l'imponibile oggetto di verifica fiscale.
Che cosa è lo scudo fiscale
Con l’articolo 13-bis del Dl n. 78/2009, come modificato in sede di conversione dalla legge n.. 141/2009, è stata istituita un’imposta straordinaria sulle attività finanziarie e patrimoniali detenute all’estero in violazione degli obblighi di monitoraggio.
L'imposta, pari al 5%, incluse sanzioni e interessi, si applicava sulle attività detenute prima del 31 dicembre 2008, e rimpatriate o regolarizzate tra il 15 settembre 2009 e, per effetto della proroga di cui al Dl n. 194/2019, il 30 aprile 2010.Il pagamento dell’imposta sostitutiva comportava una serie di protezioni rispetto agli obblighi antiriclaggio e alla punibilità penale:
- veniva esclusa la punibilità per i delitti di cui agli articoli. 2, 3, 4, 5 e 10 del Dlgs. n. 74/2000 “limitatamente al rimpatrio ed alla regolarizzazione di cui al presente articolo”
- si prevedeva poi che il rimpatrio o la regolarizzazione non potessero costituire elemento utilizzabile a sfavore del contribuente, in ogni sede amministrativa o giudiziaria (civile amministrativa e tributaria), con esclusione dei procedimenti già in corso alla data di entrata in vigore del decreto legge.
E' bene specificare che oggetto del giudizio erano tre avvisi di accertamento per gli anni 2005, 2006, 2007 ai sensi dell'art 38 DPR 600/1973.
Nei primi due gradi l'agenzia perdeva il ricorso con la motivazione che il rimpatrio e la regolarizzazione fossero opponibili anche agli atti di accertamento sintetici per i periodi d’imposta precedenti all’emersione delle attività all’estero. In conseguenza di ciò essa proponeva ricorso in Cassazione, vincendolo.
La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso sulla base di un esame congiunto delle due disposizioni.L'articolo 14 del Dl n. 350/2001 comma 1, lettera a) prevedeva che il rimpatrio precludeva l’accertamento per i periodi d’imposta per i quali, alla data di entrata in vigore del DL, non fosse ancora scaduto il termine di decadenza, “limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio”; a condizione che il contribuente non avesse già formale notizia dell’avvio di attività ispettive, sul versante amministrativo o penale.
Secondo la Corte, l'espressione “limitatamente agli imponibili” non può assumere, a pena di violazione dei principi costituzionali di eguaglianza e capacità contributiva, il significato di una “franchigia da accertamenti di qualsiasi genere e natura”.Inoltre secondo la Cassazione, il legislatore ha introdotto una misura agevolativa che, in coerenza con la sua natura eccezionale e derogatoria, deve essere interpretata in maniera restrittiva ponendo a carico del contribuente l’onere della prova dei presupposti che ne legittimano la richiesta.
Si tratta di un orientamento della giurisprudenza consolidata e in proposito viene richiamata l'Ordinanza n. 31491/2019, secondo cui “grava sul contribuente, a fronte del diritto di credito dell'Amministrazione finanziaria al tributo, fondato sull'allegazione di un maggiore imponibile, l'onere di dimostrare che la pendenza tributaria sia stata definita con l'adempimento di tutte le prescrizioni previste dalla legge sul condono” e il contribuente “non poteva limitarsi a dedurre di aver presentato la domanda di condono, ma avrebbe dovuto precisare quali ulteriori documenti da essa prodotti provavano che l'obbligazione contestata era stata estinta”.L’effetto preclusivo dello scudo sull’accertamento, oltre al nesso quantitativo tra la ricchezza scudata e il reddito accertato, richiede anche una correlazione oggettiva (“quanto meno di compatibilità, se non di immediata derivazione”) tra il reddito accertato e la provenienza delle somme o dei beni rimpatriati o regolarizzati.
Il reddito oggetto di accertamento deve essere collegato, e il coontribuente ne deve dare prova, alle somme o ai beni emersi a seguito dei rimpatrio, perché lo scudo non può essere un fatto impeditivo dell’accertamento se quest’ultimo abbia ad oggetto componenti estranei, o non compatibili, rispetto alle attività rimpatriate.
Tutto ciò sebbene lo scudo sia in astratto compatibile anche con l’accertamento sintetico.
Con Risposta a Interpello 09 aprile 2021 n. 236, l'Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in merito alla tenuta e alla conservazione dei documenti informatici fiscalmente rilevanti.
L'istante è una società che, fino all'anno 2019, ha effettuato la conservazione elettronica delle seguenti famiglie di documenti:
- Fatture Clienti (analogiche ante 2019 ed elettroniche dal 01/01/19);
- Fatture Fornitori (analogiche ante 2019 e sia analogiche che elettroniche dal 01/01/19);
- Registri IVA;
- Liquidazioni IVA;
- Registro dei beni ammortizzabili;
- Libro di magazzino;
- Libro giornale
Essa ha aderito al servizio di conservazione delle fatture elettroniche messo a disposizione dall'Agenzia delle entrate ai sensi dell'articolo 1 del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127.
Alla luce dei successivi interventi normativi, per i registri e liquidazioni IVA, registro dei beni ammortizzabili, libro di magazzino e libro giornale riferiti all'anno solare 2020 e successivi, essa intenderebbe implementare le proprie procedure interne utilizzando le semplificazioni amministrative introdotte con l'art.12-octies del D.L. n. 34 del 2019, procedendo perciò a tenere aggiornati e memorizzati i propri dati e registri contabili con e sui propri sistemi elettronici e negli archivi residenti sul proprio software gestionale, e procedendo alla stampa dei sottoindicati documenti quando e se perverrà la richiesta degli organi di controllo.
La società non procederebbe alla conservazione sostitutiva tramite apposizione di marcatura temporale e firma digitale, ma garantirebbe in sede di controlli ed ispezioni, che i documenti/registri sottoindicati risultino e vengano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti ed in loro presenza.
Alla luce di quanto premesso chiede se possa ritenere che la tenuta dei registri contabili su sistemi elettronici senza procedere alla conservazione sostitutiva degli stessi a norma di legge (e quindi senza l'apposizione della marca temporale e della firma digitale sui predetti documenti), risulti un comportamento a norma sia dal punto di vista civilistico (art. 2215/2220 c.c.) oltre che tributario.
Inoltre in caso di applicazione delle disposizioni ex art.12-octies del D.L. n. 34 del 2019 e per quei registri per i quali è previsto l'assolvimento dell'imposta di bollo, si chiede quali delle attuali modalità di assolvimento dell'imposta sia da considerarsi corretta (pagamento tramite modello F23 in funzione del numero di pagine, apposizione di contrassegno, pagamento tramite F24 sulla base del numero di registrazioni).
L'agenzia delle entrate sintetizzando il quadro normativo ha innanzitutto osservato che, tenuta e conservazione dei documenti restano concetti ed adempimenti distinti, seppure posti in continuità e qualora i documenti fiscalmente rilevanti consistano in registri tenuti in formato elettronico:
a) ai fini della loro regolarità, non hanno obbligo di essere stampati sino al terzo (o sesto per il solo 2019) mese successivo al termine di presentazione della relativa dichiarazione dei redditi, salva apposita richiesta in tal senso da parte degli organi di controllo in sede di accesso, ispezione o verifica;
b) entro tale momento (terzo/sesto mese successivo al termine di presentazione della dichiarazione dei redditi) vanno posti in conservazione nel rispetto del D.M 17 giugno 2014 e, quindi, anche del codice dell'amministrazione digitale (decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82) e dei relativi provvedimenti attuativi ai quali lo stesso d.m. rinvia, laddove il contribuente voglia mantenerli in formato elettronico, ovvero materiliazzati (stampati) in caso contrario.
In merito invece alla imposta di bollo ha chiarito che la modalità di assolvimento per i registri e libri contabili tenuti con sistemi informatici, come nel caso di specie, debba essere ricondotta nell'ambito di applicazione della previsione recata dall'articolo 6 del decreto ministeriale del 17 giugno 2014 ossia l'imposta di bollo, per i registri e i libri contabili tenuti con sistemi informatici deve avvenire con modalità telematica mediante modello F24.
Con Risposta a interpello n. 909 del 2020 la Direzione Regionale dell'Emilia Romagna chiarisce che "le asseverazioni dei tecnici abilitati devono essere riferite esclusivamente alle parti comuni degli edifici interessati dai medesimi interventi"
L'interpello era stato proposto da una società appaltatrice di un contratto per un condominio per l'esecuzione di lavori di efficentamento di cui all'art 119 della legge n 77/2020 ossia avvalendosi dell'agevolazione nota come superbonus 110% per:
- esecuzione di interventi "trainanti" per cappotto termico e sostistuzione caldaie
- esecuzione di interventi "trainati" per sostituzione di serramenti e infissi di ogni singola unità abitativa posta nel condominio
L'istante pone un quesito circa l'ipotesi in cui si rilevi che su uno o più unità immobiliari del condominio NON possa procedersi con l'asseverazione dello stato legittimo.
Chiede in sostanza se, nel caso di abuso edilizio riscontrato su una proprietà privata, sia preclusa la possibilità di accesso al superbonus in quanto il tecnico asseveratore sia in qualche modo tenuto a rilevarla.
Egli suggerisce una soluzione interpretativa con la quale peraltro la Direzione regionale, nel rispondere, concorda.
Innanzitutto è bene precisare che per la fruizione del superbonus è necessaria ai sensi dell'art 119 una asseverazione tecnica che dichiari lo stato legittimo dell'immobile oggetto dell'intervento.
Viene ricordato che lo Stato non può accordare agevolazioni per costruzioni che presentano abusi edilizi di entità superiori al 2%.
Ciò premesso, le Entrate hanno chiarito che a seguito della novità introdotta all'art 119 con il comma 13 ter, in vigore dal 14 ottobre 2020, il tecnico abilitato può asseverare la regolarità urbanistica degli immobili plurifamiliari con esclusivo riguardo alle parti comuni evitando di dover individuare eventuali abusi commessi dai singoli condomini sulle proprie unità immobiliari.
In sintesi come anche suggerito dall'istante possiamo riassumere che la presenza di eventuali non conformità urbanistiche (abusi edilizi) sulle singole unità abitative, negli appartamenti del condominio, NON preclude:
- il superbonus su interventi trainanti,
- nè su interventi trainati (nel caso di specie il superbonus su infissi e serramenti che insistono sulle facciate, e perciò sono considerati parti comuni del condominio, non è precluso)
Con Risoluzioni n 24/E del 12 aprile 2021 vengono istituiti i codici tributo per:
- l’utilizzo in compensazione, tramite modello F24, del contributo a fondo perduto di cui all’articolo 1 del decreto-legge 22 marzo 2021, n. 41,
- la restituzione spontanea, tramite il modello “F24 Versamenti con elementi identificativi”, del contributo non spettante
In particolare, per consentire l’utilizzo in compensazione, tramite modello F24, del contributo a fondo perduto, nei casi in cui il contribuente abbia scelto tale modalità di fruizione, è istituito il seguente codice tributo:
“6941” denominato “Contributo a fondo perduto Decreto Sostegni – credito d’imposta da utilizzare in compensazione - art. 1 DL n. 41 del 2021”.
Utilizzo in compensazione del contributo a fondo perduto del Decreto Sostegni
In sede di compilazione del modello F24, il suddetto codice tributo è esposto nella sezione “ERARIO”, esclusivamente in corrispondenza della colonna “importi a credito compensati”.
Il campo “anno di riferimento” è riempito indicando l’anno in cui è stato riconosciuto il contributo a fondo perduto, nel formato “AAAA”.
L’ammontare del contributo utilizzabile in compensazione può essere consultato nella sezione “Cassetto fiscale”, accessibile dall’area riservata del sito internet dell’Agenzia delle entrate, al link “Crediti IVA / Agevolazioni utilizzabili”; nel caso in cui l’ammontare del contributo utilizzato in compensazione, anche tenendo conto di precedenti fruizioni, risulti superiore all’importo riconosciuto, il modello F24 è scartato.
Restituzione del contributo a fondo perduto del Decreto Sostegni
Per consentire la restituzione spontanea del contributo a fondo perduto non spettante, erogato mediante accredito su conto corrente o utilizzato in compensazione, nonché il versamento dei relativi interessi e sanzioni, tramite il modello “F24 Versamenti con elementi identificativi” (c.d. F24 ELIDE), si istituiscono i seguenti codici tributo:
“8128” denominato “Contributo a fondo perduto Decreto Sostegni – Restituzione spontanea - CAPITALE – art. 1 DL n. 41 del 2021”;
“8129” denominato “Contributo a fondo perduto Decreto Sostegni – Restituzione spontanea - INTERESSI – art. 1 DL n. 41 del 2021”; 3 · “8130” denominato “Contributo a fondo perduto Decreto Sostegni – Restituzione spontanea - SANZIONE – art. 1 DL n. 41 del 2021”.
In sede di compilazione del modello “F24 ELIDE”, i suddetti codici tributo sono esposti in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a debito versati”, indicando:
- nella sezione “CONTRIBUENTE”, nei campi “codice fiscale” e “dati anagrafici”, il codice fiscale e i dati anagrafici del soggetto tenuto al versamento;
- nella sezione “ERARIO ED ALTRO”, sono indicati:
- nel campo “tipo”, la lettera “R”;
- nel campo “elementi identificativi”, nessun valore;
- nel campo “codice”, uno dei codici tributo istituiti con la presente risoluzione (8128, 8129 oppure 8130);
- nel campo “anno di riferimento”, l’anno in cui è stato riconosciuto o utilizzato in compensazione il contributo, nel formato “AAAA”;
- nel campo “importi a debito versati”, l’importo del contributo a fondo perduto da restituire, ovvero l’importo della sanzione e degli interessi, in base al codice tributo indicato
Si ricorda che l’articolo 1, comma 1, del decreto-legge 22 marzo 2021, n. 41, prevede il riconoscimento di un contributo a fondo perduto a favore dei soggetti titolari di partita IVA, residenti o stabiliti nel territorio dello Stato, che svolgono attività d’impresa, arte o professione o producono reddito agrario, nella misura e alle condizioni stabilite dallo stesso articolo 1.
Il comma 7 dell'art. 1 prevede che In alternativa, a scelta irrevocabile del contribuente, il contributo a fondo perduto è riconosciuto nella sua totalità sotto forma di credito d’imposta, da utilizzare esclusivamente in compensazione presentando il modello F24 esclusivamente tramite i servizi telematici resi disponibili dall’Agenzia delle Entrate..
Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 23 marzo 2021 sono state approvate le modalità attuative per il riconoscimento del contributo di cui trattasi e in particolare è stabilito che:
- le somme dovute a titolo di restituzione del contributo erogato non spettante, oltre interessi e sanzioni, sono versate all’entrata del bilancio dello Stato
- il soggetto che ha percepito il contributo in tutto o in parte non spettante, anche a seguito di rinuncia, può regolarizzare l’indebita percezione restituendo spontaneamente il contributo ed i relativi interessi, con le modalità di cui al punto precedente, versando le relative sanzioni mediante applicazione delle riduzioni di cui all’articolo 13 del decreto legislativo 17 dicembre 1997, n. 472.
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